Od 1. 1. 2021 došlo k rozšíření ustanovení § 6 odst. 9 písm. b) zákona č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, v platném znění (dále jen "ZDP"), upravujícího příspěvek na stravování a též ke změně v bodu 4 § 24 odst. 2 písm. j) ZDP, jde-li o daňově účinné výdaje. Od daně je osvobozena hodnota stravování poskytovaného jako nepeněžní plnění zaměstnavatelem zaměstnancům ke spotřebě na pracovišti nebo v rámci stravování zajišťovaného prostřednictvím jiných subjektů nebo peněžitý příspěvek poskytovaný zaměstnavatelem zaměstnanci na stravování za jednu směnu podle zákoníku práce do výše 70 % horní hranice stravného, které lze poskytnout zaměstnancům odměňovaným platem při pracovní cestě trvající 5 až 12 hodin.
Podle tohoto ustanovení je od daně osvobozena hodnota stravování poskytovaného zaměstnavatelem zaměstnancům jako plnění:
-
ke spotřebě na pracovišti, nebo
-
v rámci stravování zajišťovaného prostřednictvím jiných subjektů (obvykle stravenky), nebo
-
peněžitý příspěvek poskytovaný zaměstnavatelem zaměstnanci na stravování za jednu směnu podle zákoníku práce do výše 70 % horní hranice stravného, které lze poskytnout zaměstnancům odměňovaným platem při pracovní cestě trvající 5 až 12 hodin.
Maximální výše peněžitého příspěvku činí v r. 2023 částku 107,10 Kč za jednu směnu (153 x 70 % = 107,10 Kč), a to podle § 3 písm. a) vyhlášky č. 467/2022 Sb., o změně sazby základní náhrady za používání silničních motorových vozidel a stravného a o stanovení průměrné ceny pohonných hmot pro účely poskytování cestovních náhrad pro rok 2023.
Zaměstnavatel je oprávněn volit formy poskytování tohoto benefitu, avšak vždy je nutné poskytovat jen jedno plnění. Nelze tudíž zaměstnanci ve vztahu k jeho směně poskytnout stravenku a současně peněžitý příspěvek na stravování. Od daně je osvobozeno vždy jen jedno plnění.
Nepeněžní (naturální) forma příspěvku na stravování je u zaměstnance osvobozena bez omezení. Limitována je ale daňová uznatelnost nepeněžního plnění u zaměstnavatele dle bodu 4 § 24 odst. 2 písm. j) ZDP – viz dále.
Peněžitý příspěvek na stravování (stravenkový paušál) je u zaměstnance osvobozen v r. 2023 do výše 107,10 Kč za jednu směnu. V souladu s bodem 4 § 24 odst. 2 písm. j) ZDP jde o daňově účinný výdaj, jedná-li se o výdaje na:
-
provoz vlastního stravovacího zařízení, kromě hodnoty potravin, nebo
-
příspěvky na stravování zajišťované prostřednictvím jiných subjektů a poskytované jako nepeněžní plnění až do výše 55 % ceny jednoho jídla za jednu směnu podle zákoníku práce, maximálně však do výše 70 % horní hranice stravného, které lze poskytnout zaměstnancům odměňovaným platem při pracovní cestě trvající 5 až 12 hodin, nebo
-
na peněžitý příspěvek na stravování.
Příspěvek na stravování (nepeněžní i peněžité plnění = stravovací paušál) lze uplatnit jako výdaj, pokud přítomnost zaměstnance v práci během plánované směny trvá aspoň 3 hodiny. U stravenkového paušálu je tato podmínka spojena s příjmem u poplatníka osvobozeným od zdanění. Není-li totiž stravenkový paušál příjmem osvobozeným, jde vždy o daňově účinný výdaj. Proč? V takovém případě jde o zdanitelný příjem, z něhož platí pojistné jak zaměstnanec, tak zaměstnavatel.
STRAVNÉ PŘI PRACOVNÍ CESTĚ A STRAVENKOVÝ PAUŠÁL
Příspěvek na stravování nelze uplatnit jako daňově účinný výdaj za zaměstnance, kterému v průběhu směny vznikl nárok na stravné při pracovní cestě dle zákoníku práce (viz bod 4 § 24 odst. 2 písm. j) čtvrtá věta ZDP).
Příklad č. 1
Zaměstnavatel poskytuje peněžitý příspěvek (stravenkový paušál) v maximální výši, tedy za jednu směnu 107,10 Kč. Zaměstnanec má pracovní dobu stanovenou od 6.00 do 14.30 hodin. Je vyslán na pracovní cestu po odpracování 4 hodin, tedy v 10 hodin. Do konce směny zbývá jen 4,5 hodiny. Pracovní cesta končí tento den ve 22 hodiny. Nárok na stravné mu vzniká až po ukončení směny, a proto mu vznikne nárok na stravné při pracovní cestě a ještě nárok na stravenkový paušál.
Druhý zaměstnanec, který má stejnou pracovní dobu, bude vyslán na pracovní cestu již v 8 hodin. Do konce směny zbývá 6,5 hodiny a v rámci této směny mu vznikne nárok na stravné (zákonný nárok). Nevznikne mu nárok na stravenkový paušál. Pokud stravenkový paušál bude poskytnut, jde o zdanitelný příjem podléhající též odvodu pojistného.
STRAVENKOVÝ PAUŠÁL - OD DANĚ OSVOBOZENÝ JEN DO LIMITU
Příklad č. 2
Zaměstnavatel poskytuje stravenkový paušál ve výši 110 Kč za plánovanou směnu. U zaměstnance je částka do výše 107,10 Kč osvobozeným příjmem, pokud odpracoval jakoukoliv část ze své plánované směny (viz dále stanovisko MF ČR).
- Plánovaná a odpracovaná směna je v rozsahu 2,5 hodiny. Stravenkový paušál je na straně zaměstnance osvobozen do výše 107,10 Kč, zdanitelným příjmem je rozdíl 110 – 107,10 = 2,90 Kč.
Na straně zaměstnavatele není částka 107,10 Kč daňově účinným výdajem, neboť účast ve směně není alespoň 3 hodiny. Zdanitelný příjem ve výši 2,90 Kč je daňově účinným výdajem.
- Plánovaná směna je v délce 6 hodin, z níž odpracoval jen 3 hodiny. Stravenkový paušál je na straně zaměstnance osvobozen do výše 107,10 Kč, zdanitelným příjmem je rozdíl 110 – 107,10 = 2,90 Kč.
Na straně zaměstnavatele je celá částka 110 Kč daňově účinným výdajem, protože účast ve směně je alespoň 3 hodiny (pokrývá 107,10 Kč) a částka 2,90 Kč je zdanitelným příjmem, který podléhá odvodu pojistného (platí i zaměstnavatel).
STRAVENKOVÝ PAUŠÁL A ODPRACOVANÁ SMĚNA
Dne 29. 4. 2021 zveřejnilo ministerstvo financí formou dotazů a odpovědí velmi zásadní postoj k posuzování směny v závislosti na poskytnutí stravenkového paušálu jakožto příjmu od daně osvobozeného.
V případě kratší směny, resp. při přítomnosti během směny pouze po dobu její blíže neurčené části, je peněžitý příspěvek na stravování také osvobozen. Nelze tak vyloučit situaci, kdy přítomnost zaměstnance během stanovené směny v délce 8 hodin bude trvat pouze 2 hodiny, 6 hodin bude nepřítomen z důvodu lékařského ošetření či vyšetření. V daném případě nebude peněžitý příspěvek na stravování na straně zaměstnavatele daňově účinným výdajem, ale u zaměstnance bude do stanoveného limitu (v roce 2023 až 107,10 Kč) stále příjmem od daně osvobozeným.
DOHODY O PRACÍCH MIMO PRACOVNÍ POMĚR A STRAVENKOVÝ PAUŠÁL
Příklad č. 3
Zaměstnavatel chce poskytovat stravenkový paušál i u dohod o pracích mimo pracovní poměr. Za jakých podmínek se bude jednat o příjem osvobozený?
Zaměstnavatel bude povinen pro tyto účely stanovit pevný (nikoliv fiktivní) harmonogram směn. Pokud zaměstnanec odpracuje jakoukoliv blíže neurčenou část ze své plánované směny, byť jen 1/2 hodiny, bude stravenkový paušál příjmem osvobozeným. Ovšem pro posuzování daňově účinných výdajů je nutná účast zaměstnance ve směně alespoň 3 hodiny. Pokud plánovaná směna bude kratší než 3 hodiny, nebude se jednat o daňově účinný výdaj. V případě, kdy bude plánovaná směna v délce 4 hodin, z níž odpracuje alespoň 3 hodiny, bude stravenkový paušál daňově účinným výdajem.
Směnou je část týdenní pracovní doby bez práce přesčas, kterou je zaměstnanec povinen na základě předem stanoveného rozvrhu pracovních směn odpracovat. Délka směny bez přestávek na oddech nesmí přesáhnout 12 hodin. Zaměstnavatel je povinen vypracovat písemný rozvrh týdenní pracovní doby (harmonogram směn) a seznámit s ním nebo s jeho změnou zaměstnance nejpozději 2 týdny a v případě konta pracovní doby 1 týden před začátkem období, na něž je pracovní doba rozvržena, pokud se nedohodne se zaměstnancem na jiné době seznámení.
Harmonogram směn obsahuje jen plánované směny, nikoliv směny mimořádné. Mimořádné směny jsou vždy prací přesčas. Pokud v souvislosti s mimořádnou směnou zaměstnanci vznikly mimořádné cestovní výdaje, je zaměstnavatel povinen poskytnout náhradu všech cestovních výdajů (viz § 152 písm. c) ZP) a nelze zastírat tento právní nárok stravovacím paušálem.
Příklad č. 4
Zaměstnanec pracuje ve třísměnném provozu od pondělí do pátku s délkou směny 7,5 hodiny. Zaměstnavatel nařídí na neděli mimořádnou směnu z důvodu mimořádných okolností. Vzhledem k tomu, že limit práce přesčas v rámci kalendářního roku (do 150 hodin) není překročen, je zaměstnanec povinen do práce přijít. Zaměstnanci vznikly mimořádné cestovní výdaje a zaměstnavatel je povinen uhradit veškeré cestovní výdaje, tj. cestu do práce, cestu z práce a stravné při pracovní cestě. Tyto zákonné nároky zaměstnance nelze nahrazovat stravenkovým paušálem.
Příklad č. 5
Zaměstnanec pracuje ve třísměnném provozu jako skladník od pondělí do pátku s délkou směny 7,5 hodiny. Zaměstnavatel nařídí práci přesčas v rozsahu 4 hodin po ukončení pondělní směny. Ačkoliv přesčasová směna je mimořádnou směnou, zaměstnanci nevzniknou mimořádné cestovní výdaje a zaměstnavatel nemůže poskytnout náhradu cestovních výdajů. Dodejme, že nemůže poskytnout v rámci této mimořádné směny ani stravenkový paušál. Ten se váže jen k plánované směně. Pokud by přesto stravenkový paušál poskytl, jednalo by se o zdanitelný příjem.
Příklad č. 6
Zaměstnanec vykoná práci přesčas a po dohodě se zaměstnavatelem bude čerpat náhradní volno za práci přesčas. Lze legitimně v době čerpání náhradního volna za práci přesčas poskytnout stravenkový paušál?
Náhradní volno je v souvislosti s prací přesčas, která je vykonávána v rámci mimořádné směny. S ohledem na tuto skutečnost nebude poskytnutý stravenkový paušál příjmem osvobozeným, ale příjmem zdanitelným. Na straně zaměstnavatele bude daňově účinným výdajem, protože u poplatníka jde o příjem zdanitelný, z něhož je nutné odvést i pojistné.
Příklad č. 7
Zaměstnanec má plánovanou směnu na den státního svátku v rozsahu 11 hodin. Protože jde o nepřetržitý provoz, do práce přijít musí. Pokud zaměstnavatel poskytuje stravenkový paušál a zaměstnanec odpracuje alespoň část ze své plánované směny, půjde o příjem osvobozený od daně. Na straně zaměstnavatele bude stravenkový paušál daňově účinným výdajem, pokud bude zaměstnanec účasten ve směně alespoň 3 hodiny.
V souladu s právní úpravou je však zaměstnavatel povinen za práci ve svátek poskytnout náhradní volno v rozsahu práce vykonané v den svátku, pokud se smluvní strany nedohodnou na poskytnutí příplatku za práci ve svátek namísto náhradního volna.
V případě, že zaměstnanec bude čerpat náhradní volno za výkon práce ve svátek, nelze v den čerpání náhradního volna poskytnout stravenkový paušál, neboť na tento den není plánovaná směna. Pokud by přesto zaměstnavatel stravenkový paušál poskytl, jednalo by se o příjem podléhající zdanění. Na straně zaměstnavatele by šlo o daňově účinný výdaj.
STRAVENKA VERSUS STRAVENKOVÝ PAUŠÁL
Příspěvek na stravování lze uplatnit jako výdaj na další jedno jídlo za zaměstnance, pokud délka jeho směny v úhrnu s povinnou přestávkou v práci, kterou je zaměstnavatel povinen poskytnout zaměstnanci podle zákoníku práce, bude delší než 11 hodin.
Příklad č. 8
Zaměstnavatel poskytuje stravenkový paušál do limitu. Zaměstnanci mají pracovní dobu rozvrženou nerovnoměrně a směny jsou 12hodinové, a to včetně přestávky na oddech v délce 60 minut (přestávky jsou nařízeny po 4,5 hodinách výkonu práce). Pokud jsme poskytovali stravenky, pak v daném případě obdržel zaměstnanec 2 stravenky. Jak posoudit situaci v případě, kdy poskytujeme stravenkový paušál?
Pro správnou odpověď je nutné připomenout platnou právní úpravu - ustanovení § 6 odst. 9 písm. b) ZDP. Od daně je osvobozen peněžitý příspěvek poskytovaný zaměstnavatelem zaměstnanci na stravování za jednu směnu podle zákoníku práce.
Plánovaná směna je v délce 12 hodin včetně přestávky na oddech. Jde tedy o jednu směnu, nikoliv o dvě směny. Budete-li poskytovat stravenkový paušál, pak jen do výše 107,10 Kč za plánovanou směnu se bude jednat o příjem osvobozený. Vnímáte-li stravenkový paušál jako obdobu stravenky, pak peněžitý příspěvek nad 107,10 Kč bude u zaměstnance zdanitelným příjmem.
STRAVENKOVÝ PAUŠÁL JAKO BENEFIT
Peněžitý příspěvek na stravování je benefitem, o jehož výši a podmínkách rozhoduje zaměstnavatel. Zaměstnavatel je oprávněn vydat vnitřní předpis a diferencovat výši stravenkového paušálu v závislosti na délce směny či stanovit další bližší podmínky pro tento zaměstnanecký benefit. Pokud zaměstnavatel stanoví výši…
